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“五年内未被发现的税收违法行为不再处罚”的“发现”在何环节?_格瑞会计——无锡注册公司

  《税收征管法》86条规定:违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为,在五年内未被发现的,不再给予行政处罚。此处的“发现”是何时间,举报时间、立案时间、检查时间、作出处理决定的时间?税收法律和法规均未给出解释。为探讨这个问题,我们先从《税上征管法》52条入手讨论。

  《税收征管法》52条第二款规定:因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误,未缴或者少缴税款的,税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的,追征期可以延长到五年。这是众所知道的税款追征时效的条款。同理,这个三年或五年的时间从何环节进行计算,选案时间、立案时间、检查时间还是作出处理决定的时间?

  举例分析:

  广西某税务稽查局对A公司实施稽查,其《税务处理决定书》(桂税*稽处〔2022〕**号)如下表述:我局于2017年3月7日起至2022年6月26日对你公司(地址:***号)2010年1月1日至2016年12月31日期间执行税收法律、法规履行的情况进行检查……。《税务处理决定书》的发文时期为2022年8月30日。《处罚决定书》也是该日,处罚依据为《税收征管法》第69条,没有定性为偷税。

  其中还表述:你公司2010年少缴技术合同印花税已超过追征期限,应依法不予追征……。据此推断,是从2016年度开始计算5年的,这估计是以立案时间向前推了5年,如果是检查时间2017年向前推5年,2011年也将超过追征期了,但结论是补缴2011年至2016年5月各项税款。

  《税收征管法》52条的核心是认定纳税人“非主观故意而未缴或者少缴税款”。在选案时不可能发现纳税人是否存在“非主观故意而未缴或者少缴税款”;同理,在检查时也未确认纳税人存在上述的结论;只有经过审理后才能发现二个最终结论:“故意还是非故意,未缴还是少缴税款及税种和具体的税额”。据此,我们可以认为,52条的追征期应从作出《税务处理决定书》的日期开始计算才有意义,其他两个时点计算不符合52条的原意。

  该稽查局检查时间跨度长达5年之久,期间适用了两个规定,即《税务稽查工作规程》和《税务稽查案件办理程序规定》。《税务稽查工作规程》对税务案件的时限的规定比较模糊,其32条规定:检查应当自实施检查之日起60日内完成;确需延长检查时间的,应当经稽查局局长批准……。该案从2017年3月7日开始检查,应于5月7日完成,虽然该规定没有明确稽查局长批准的时间,但《行政处罚法》60条规定为90日,《税务稽查案件办理程序规定》47条规定税务局长(稽查局的领导)批准也为90日。该稽查局长达五年的时间才做出税务处理决定,严重违反了这两个规定。

  假如该稽查局2017年度作出处理决定,2011-2016年未缴少缴税款可以追征,如果2018年作出处罚决定,就丧失了2011年的追缴权,如此类推;该稽查局在2022年作出处理决定,将丧失5年前的税款追缴权,只能追缴2017-2021年的税款(以上假设不定性为偷税)。假设该稽查局2022年又对A公司发出检查通知书,再过5年作出处理决定,以立案时间计算前5年的方法,A公司将永久的被税务机关追缴税款,52条就形成虚设,违背了税法立法的初衷和原意。据此,以立案环节计算5年追逆期是错误的。需要注意的是:无论52条还是86条表述的是“年”,而非60个月。

  悲催的A公司在接受检查后,在长达5年的时间内,随时都在面临税务机关的检查,而税务机关启动检查时仅开具了一份检查通知书,却在5年内随时到企业进行检查,不顾《税务稽查工作规程》和《税务稽查案件办理程序规定》的约束,显然是用延长检查时间绕过52条。有哪个企业能够容忍。我们看到该稽查局是用公告的形式送达《税务处理决定书》和《行政处罚决定书》,让人不难想象A公司是否还处于持续经营的状态。

  现在回到《税收征管法》86条,该条的核心是“应当给予行政处罚的行为”,这个行为在举报时间、立案时间、检查时间都不可能被“发现”,只是线索和怀疑,只有在作出决定时才能被发现,才能让纳税人知晓。根据以上分析,“发现”的时点也仅在作出《行政处罚决定书》的时间才合理。

  综上,52条的核心是确认“未缴或者少缴税款”的税种和数额,86条的核心是确认“应当给予行政处罚的行为”,这两个核心要件仅在作出决定时才能确认,才能让纳税人知晓,其他环节都达不到“发现”的目的,因此,计算前5年不予追征税款和免于处罚的计算时点,必然是作出决定的环节。

  作者:安徽合肥勤恒税务师事务所 夏克


  问题:《税收征收管理法》第八十六条规定,如果纳税人有偷税行为,在偷税行为发生五年后被发现,税务机关是否只能追缴税款而不能处罚款?

  回复:

  《行政处罚法》第二十九条规定,违法行为在二年内未被发现的,不再给予行政处罚。法律另有法规的除外。

  前款法规的期限,从违法行为发生之日起计算;违法行为有连续或者继续状态的,从行为终了之日起计算。

  《税收征收管理法》第六十三条规定,纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

  扣缴义务人采取前款所列手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

  第八十六条规定,违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为,在五年内未被发现的,不再给予行政处罚。

  根据上述规定,纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。如果偷税行为发生五年后被发现,不再给予行政处罚。

  来源:国家税务总局 2011年5月

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